Unerwartete Grunderwerbsteuer bei der GmbH & Co. KG

 

 

Sachverhalt

Bei einer GmbH & Co. KG mit Grundbesitz (in Berlin, Grundbesitzwert 500.000 EUR) werden die Anteile an der Komplementär-GmbH zunächst von A gehalten. Der alleinige Kommanditist B (Ehemann der A) ist vermögensmäßig zu 100 % an der KG beteiligt, die Komplementär-GmbH dagegen – wie üblich – weder am Vermögen noch am Ertrag. Nun will der Kommanditist die Struktur vereinheitlichen und auch die Anteile an der Komplementär-GmbH übernehmen.

I. Steuerfolge

Es kommt zu einem steuerbaren Erwerbsvorgang gem. § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG. Die Grunderwerbsteuer beträgt zunächst 25.000 EUR (5 %).

II. Begründung

Aufgrund der Übernahme auch der Anteile an der Komplementär-GmbH durch den Kommanditisten kommt es zu einer Anteilsvereinigung in der Hand des Kommanditisten gem. § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG. Die Vorschrift findet sowohl auf Kapitalgesellschaften als auch auf Personengesellschaften Anwendung. Zwar überrascht dieses Ergebnis auf den ersten Blick, da der Kommanditist zuvor schon vermögensmäßig zu 100 % an der KG beteiligt gewesen ist. § 1 Abs. 3 GrEStG stellt aber – anders als § 1 Abs. 2a GrEStG – nicht auf die vermögensmäßige, sondern auf die sachenrechtliche (dingliche) Beteiligung ab. Diese folgt aus der Mitgliedschaft bzw. der Gesellschafterstellung als solche. Eine dingliche Beteiligung hat danach auch derjenige Gesellschafter inne, der (im Innenverhältnis) nicht am Wert des Gesellschaftsvermögens beteiligt ist. Insoweit unterscheiden sich § 1 Abs. 2a GrEStG und § 1 Abs. 3 GrEStG auch im Wortlaut – § 1 Abs. 2a GrEStG spricht von „Vermögen einer Personengesellschaft”, während § 1 Abs. 3 GrEStG „Anteile der Gesellschaft” zum Inhalt hat – und bringen dementsprechend einen unterschiedlichen Tatbestand zum Ausdruck. Die gesamthänderische Mitberechtigung an einer Personengesellschaft als solche ist einer Quotelung nicht zugänglich (vgl. BFH-Urteil vom 26. Juli 1995 - II R 68/92, BStBl 1995 II S. 736; gleichlautender Ländererlass vom 12. Oktober 2007, BStBl 2007 I S. 761 Rn. 4.1; FinMin Baden-Württemberg, Erlass vom 28. April 2005).

Im beschriebenen Fall ist danach auch die Komplementär-GmbH trotz des Ausschlusses vom Vermögen und Ertrag unabdingbar und untrennbar als Gesamthänderin auf der sachenrechtlichen Ebene an der Personengesellschaft beteiligt. In einer zweigliedrigen Personengesellschaft sind die Gesellschafter entsprechend jeweils zur Hälfte (!) beteiligt. Kommt es nun zu dem Erwerb der Komplementär-GmbH durch den Kommanditisten, ist die vermögensmäßige Beteiligung des Kommanditisten für Zwecke des § 1 Abs. 3 GrEStG unerheblich. Es wird einzig darauf abgestellt, dass der Kommanditist nunmehr auch mittelbar über die Gesellschafterstellung in der Komplementär-GmbH erstmalig alle Anteile an der KG bei sich vereinigt.

Der Tatbestand des § 1 Abs. 2a GrEStG, der gegenüber § 1 Abs. 3 GrEStG vorrangig ist, ist hier im Übrigen aufgrund der bereits ausschließlich bestehenden vermögensmäßigen Beteiligung des Kommanditisten nicht erfüllt.

III. Vermeidung

1. Grundfall

Nach der Feststellung der Steuerbarkeit stellt sich die Frage der Steuerbefreiung. Für den vorliegenden Fall greift regelmäßig die (personenbezogene) Befreiungsvorschrift des § 6 Abs. 2 Satz 1 GrEStG ein, die auch auf Erwerbsvorgänge gem. § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG anwendbar ist (vgl. FinMin Baden-Württemberg, Erlass vom 28. April 2005). Danach wird beim (fiktiven) Übergang eines Grundstücks von einer Gesamthand in das Alleineigentum eines an der Gesamthand Beteiligten die Grunderwerbsteuer in Höhe des Anteils nicht erhoben, zu dem der Erwerber am Vermögen der Gesamthand – vorliegend zu 100 % – beteiligt ist. Zu beachten sind hier allerdings wegen der fünfjährigen Vorbehaltensfrist in § 6 Abs. 4 Satz 1 GrEStG vorangegangene Zukäufe des Kommanditisten.

2. Abwandlung

Ist Kommanditistin eine GmbH, die wiederum von einer übergeordneten GmbH zu 100 % gehalten wird, und erwirbt diese übergeordnete GmbH nunmehr die Anteile an der Komplementär-GmbH, kommt es zu einer (hier ausschließlich mittelbaren) Anteilsvereinigung in der Hand der übergeordneten GmbH.

Allerdings kann in diesem Fall nicht die Steuerbefreiung gem. § 6 Abs. 2 Satz 1 GrEStG zur Anwendung kommen, da die Vorschrift eine (vorherige) unmittelbare gesamthänderische Gesellschafterstellung erfordert, die im Fall der übergeordneten GmbH gerade nicht gegeben ist. Eine mittelbare Beteiligung, die von einer Kapitalgesellschaft vermittelt wird, reicht hierfür nicht aus. Um den Erwerbstatbestand des § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG in diesem Fall zu vermeiden, muss die übergeordnete GmbH beim Erwerb der Anteile an der Komplementär-GmbH unterhalb der relevanten Beteiligungsquote von 95 % bleiben. Alternativ kann die Kommanditistin auch zuvor 5,1 % ihres Kommanditanteils veräußern.

Autor:

Matthias Faust, RA
ETL SteuerRecht GmbH Berlin

(Mit freundlicher Genehmigung des NWB Verlags)

(Stand: 18.09.2013)

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