Gewerblicher Grundstückshandel ohne eigene Veräußerung

 

 

Sachverhalt

A ist jeweils zu 50 % an einer einen gewerblichen Grundstückshandel betreibenden oHG und über eine mit der oHG personenidentische Bruchteilsgemeinschaft zu je 50 % an sechs weiteren Objekten beteiligt. Die oHG veräußerte über einen Zeitraum von fünf Jahren 14 Objekte. Aus der Bruchteilsgemeinschaft wurde innerhalb eines Zeitraums zwischen Anschaffung und Veräußerung von vier Jahren ein weiteres Objekt veräußert. Die übrigen Objekte der Bruchteilsgemeinschaft werden langfristig gehalten.

I. Steuerfolge

Es fallen auf Ebene des A Einkünfte aus § 15 Abs. 1 EStG aufgrund gewerblichen Grundstückshandels an, auch wenn A in eigener Person kein einziges Objekt veräußert hat.

II. Begründung

Der BFH nahm in seiner Entscheidung (Urteil vom 22. August 2012 - X R 24/11, BStBl 2012 II S. 865), übereinstimmend mit dem erstinstanzlichen Urteil des FG Köln vom 18. Mai 2010 - 1 K 3094/09NWB-DOKIDDAAAD-54206NWB-DOKID) an, dass auf Ebene des Klägers die Einkünfte aus der Veräußerung dieser Immobilie in gewerbliche Einkünfte umzuqualifizieren seien, ohne dass er selbst ein einziges Objekt oder eine dieser gleichzustellende Beteiligung an einer Personengesellschaft veräußert hatte. Dabei spielte es auch keine Rolle, dass die Bruchteilsgemeinschaft selbst keine gewerblichen Einkünfte durch die Veräußerung nur eines Objekts innerhalb eines engen zeitlichen Zusammenhangs erzielt hatte.

Zusätzlich zu dem jetzt durch den BFH entschiedenen Fall hat der BFH bislang in den folgenden Fallgestaltungen einen gewerblichen Grundstückshandel – bei Beteiligung einer Personengemeinschaft – auf Ebene des Steuerpflichtigen angenommen:

  1. Der Gesellschafter tätigt Grundstücksgeschäfte in eigener Person,
  • zusätzlich sind ihm die Grundstücksgeschäfte einer an sich vermögensverwaltenden Mitunternehmerschaft oder Gemeinschaft zuzurechnen (vgl. BFH, Beschluss vom 3. Juli 1995 - GrS 1/93, BStBl 1995 II S. 617),
  • zusätzlich sind ihm die Veräußerungen einer Mitunternehmerschaft zuzuordnen, die einen gewerblichen Grundstückshandel betreibt (vgl. BFH GrS 1/93),
  1. Der Gesellschafter ist an mehreren vermögensverwaltenden Personengesellschaften beteiligt, ohne selbst Grundstücksgeschäfte in eigener Person zu tätigen (vgl. BFH GrS 1/93),
  2. Der Gesellschafter veräußert mehr als drei Anteile an gewerblich geprägten Personengesellschaften, ohne in eigener Person Grundstücksgeschäfte zu tätigen (vgl. BFH, Urteil vom 5. Juni 2008 - IV R 81/06, BStBl 2010 II S. 974).

Der BFH negiert seit dem Beschluss des Großen Senats vom 3. Juli 1995 - GrS 1/93 ( BStBl 1995 II S. 617) die steuerrechtliche Einheit der Personengesellschaft, um auf Ebene des Gesellschafters eine Gesamtbeurteilung vorzunehmen. Unabhängig davon, ob auf Ebene der Gesellschaft/Gemeinschaft gewerbliche Einkünfte vorliegen, können auf Ebene des Gesellschafters nach einer Gesamtschau aller für die Besteuerung des Einzelnen maßgeblichen Kriterien gewerbliche Einkünfte vorliegen.

Folge einer solchen Umqualifizierung der Einkünfte ist, dass die veräußerten Objekte/Anteile nicht mehr Teil des Anlage- bzw. des Privatvermögens, sondern des Umlaufvermögens sind. Die AfA-Ziehung aus den Grundstücken ist ausgeschlossen, die Einkünfte unterliegen der Gewerbesteuer und eine Tarifbegünstigung auf Ebene des Gesellschafters scheidet aus, selbst wenn auf Ebene der veräußernden Gesellschaft/ Gemeinschaft ein tarifbegünstigter Veräußerungsgewinn festgestellt worden war (vgl. BFH, Urteil vom 18. April 2012 - X R 34/10, BStBl 2012 II S. 647).

In der steuerlichen Beratung ist daher erhöhte Vorsicht geboten, wenn sich Mandanten an grundstücksverwaltenden Personengesellschaften beteiligen oder einen generellen Hang zu Immobiliengeschäften aufweisen. Steuerpflichtige können auch ohne die Veräußerung eines einzelnen Objekts in der eigenen Person zum gewerblichen Grundstückshändler werden.

III. Vermeidung

Entsprechend der Rechtsprechung des BFH muss davon ausgegangen werden, dass, wenn sich Steuerpflichtige sowohl Objekte zur privaten Vermögensverwaltung anschaffen als auch sich an einem gewerblichen Grundstückshandel beteiligen wollen, eine Abschirmwirkung sich hinsichtlich der privaten Vermögensverwaltung nur erzielen lässt, wenn der gewerbliche Grundstückshandel in einer GmbH ausgeübt wird. Dabei darf die GmbH nicht nur funktionslos sein (vgl. BFH, Urteil vom 18. März 2004 - III R 25/02, BStBl 2004 II S. 787), muss also zumindest eine wirtschaftlich vernünftige Funktion übernehmen (bspw. das Bebauen eines erworbenen Grundstücks; vgl. BFH, Urteil vom 17. März 2010 - IV R 25/08, BStBl 2010 II S. 622). Eigentumsverschiebungen zwischen der Gesellschaft und ihren Gesellschaftern sind dann allerdings grds. nicht mehr grunderwerbsteuerfrei möglich.

Etwas anderes ließ die Finanzverwaltung bislang dann zu, wenn das Objekt langjährig vermietet gewesen ist (wenigstens zehn Jahre; vgl. BMF, Schreiben vom 26. März 2004, BStBl 2004 I S. 434 Rn. 2). Auf Grundlage des BFH-Urteils X R 24/11 soll auch die auf Dauer angelegte Selbstnutzung der Immobilie ausreichen.

Autor:

Christoph Malzkorn, RA, StB
ETL SteuerRecht GmbH Essen

(Mit freundlicher Genehmigung des NWB Verlags)

(Stand: 08.08.2013)

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